经济数字化作为经济全球化的产物，在促进全球跨国贸易发展的同时也对各国传统税制造成了冲击，引发了更加复杂的BEPS问题。其中，有来自传统避税手段的“升级”，如更加便捷、隐蔽的利用无形资产转让定价、利用混合错配安排等方式进行避税；也有数字经济所特有的避税手段，如规避应税实体构成、获取市场所在国消费者数据等。无论哪一种避税安排，均对各国的税基造成了侵蚀，造成了巨额税收流失。

1.规避应税实体的构成

在现有的税收征管模式中，大部分国家对外国企业在本国设立的分支机构是否构成本国的居民公司的判定主要根据国际通行的注册地标准、实际管理机构所在地标准等来确定，对非居民企业的判定则一般是依据该分支机构常设机构来确定，继而确定对该分支机构的相关纳税义务。而无论是被认定为本国居民企业承担无限纳税义务还是被认定为非居民企业承担有限纳税义务都需要以该外国公司在本国有一个相对固定的实体营业场所为前提，数字经济化的到来使这一前提形同虚设。跨国公司的部分业务通过网上支付、电话邮件沟通等数字方式与目标客户直接完成交易，而无需通过在客户所在国设立一实体机构进行，这样的交易行为在各国的税法体系以及国际税收协定范本里尚未作出明确规定，因此可以规避应税实体的构成进而避免市场所在国的纳税义务。此外，在数字经济下即使在他国部分业务的开展需要设立一定的实体机构来辅助进行，跨国公司也可以通过事先分割某项业务，从而适用以辅助性、准备性活动名义进行，而在通用的国际税收协定中这一类机构场所一般不被认定为常设机构，因此也不会被市场所在国征税。

2.转移市场所在国的利润

除去上述的部分业务无需成立实体机构即可进行之外，在实际经营中，跨国公司的大部分业务还是需要依托一定的实体机构来进行，而一旦被市场所在国认定为居民企业或非居民企业，跨国公司就需要面对来自市场所在国利润的征税问题。因此，跨国公司往往利用各种手段来降低市场所在国收入或者增加市场所在国成本，通过人为转移利润来进行避税。随着信息技术的不断研发与创新，市场上各类产品的价值开始更多地依托于某项无形资产而非传统的实体产品本身，而数字经济下无形资产的高流动性使得与其相对应的价值可以通过人为签订合同进行转移，从而有效降低了市场所在国的收入。如美国苹果公司通过签订成本分摊协议将其无形资产的经济权利转让给其在爱尔兰的关联公司，然后利用其产品对无形资产的高度依赖性将主要利润人为转移至爱尔兰，进而利用“爱尔兰-荷兰-爱尔兰”的三明治避税手段将巨额海外利润转移到英属维京群岛（不征企业所得税）。可以看到，苹果公司利用无形资产所具备的高价值性降低市场所在国的收入，实现了整体税负最小化的目的。同样，在数字经济的背景下，通过增加市场所在国成本来降低市场所在国的利润的手段也更加多样化。比如，市场所在国税率较高时，可以通过支付给关联企业高额的特许权使用费来减低其利润实现避税；某企业可以利用其较高的信用指标来获取其所在国一笔低息贷款，将这笔贷款继而以较高的利率借给某高税率国家的关联企业，利用企业利息支出可以税前扣除的规定降低高税率国家关联企业的利润。此外，数字经济下企业集团内部还可以通过人为分摊各类费用的方式尽可能增加高税率国企业的税前扣除，实现整体利益的最大化。

3.利用转让定价进行国际避税

利用转让定价一直以来都是跨国公司所热衷的一种避税手段，也是各国税务机关以及国家反避税组织难以应对的难题之一。而数字经济下跨国公司利用这一手段的方式更加多样化，其中，在关联企业之间利用无形资产和提供劳务的方式进行转让定价是其最常见的手段。随着经济全球化的进行，产品是否具备核心竞争力已经成为在各大跨国公司的激烈竞争中脱颖而出的主要指标之一，而影响产品核心竞争力的最主要因素是该产品所附带的专利等无形资产。由于产品价值背后的无形资产价值的不确定性以及数字经济背景下所具有的高流动性的特征，无形资产成为跨国公司转让定价的首选目标。目前，大多数跨国公司包括苹果、谷歌等国际知名公司均有利用无形资产的转让定价来实现国际避税。此外，在跨国公司集团内部通过提供关联劳务来转让定价的方式也很常见。出于跨国公司集团整体利益的考虑，为其关联公司提供关联劳务如集中采购、协作研发以及风险评估等有助于降低其整体经营成本，提高整体运行效率。但这也为部分跨国公司避税提供了机会，而数字经济下关联劳务的发生以及确认显得更加的隐蔽、不确定。如关联企业之间通过网络通信等方式远程向高税率所在国公司提供风险管理服务，并收取高额的可抵扣劳务费，从而降低高税率所在国的利润，这一类操作也产生了很严重的BEPS问题。